股权收购过程中常遇到分期付款问题。收购方基于对目标公司债权债务及或有负债等问题的把控，往往希望通过拉长付款周期来降低收购后可能承担的风险，有的甚至提出在股权转让变更完成一年甚至更长时间后才进行尾款的支付。
上两篇我们分别就股权转让方是境外企业与境内企业时进行了分析，那么，如果出让方是自然人，是否也可以分期缴税？
三、当股权出让方是自然人时
当股权转让方为自然人时，在是否可以分期缴税这个问题上，以2015年作为分界点，出现了不同的规定。
2015 年以前，根据国税函[2005]130号《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》第一条规定：“股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。”
由此可见，彼时的个人股转以“所得已经实现”为缴税时间节点，即以纳税义务人实际取得的股款为纳税收入，而非以股权转让的全部所得作为纳税收入，因此可以相应分期纳税。
但随着2015年1月1日起实施的国家税务总局2014年第67号公告《关于发布<股权转让所得个人所得税管理办法（试行）>的公告》的出台，个人股权转让所得缴税时点有所变化。根据67号公告第二十条规定：
“具有下列情形之一的，扣缴义务人、纳税人应当依法在次月15日内向主管税务机关申报纳税：
（一）受让方已支付或部分支付股权转让价款的；
（二）股权转让协议已签订生效的；
（三）受让方已经实际履行股东职责或者享受股东权益的；
（四）国家有关部门判决、登记或公告生效的；
（五）本办法第三条第四至第七项行为已完成的；
（六）税务机关认定的其他有证据表明股权已发生转移的情形。”
属上述情形之一的，扣缴义务人、纳税人就应当依法在次月15日向税务机关申报纳税。即使如第二种情形所述，协议已签但并未收款时，也需要先就全部所得缴税，从某种程度上来说并不十分合理；但这与大陆税法的“权责发生制”原则是相辅相成的，就如同企业销售行为是一样的道理：只要确认收入，即使未收到相应货款也应申报并缴纳税款。从目前实务操作来看，股转工商变更登记完成后，税务机关也是要求纳税义务人一次性按全部转让所得（即股转收入减除投资成本）进行税务申报和缴税的。
举例一：
境内自然人A在上海投资设立了B公司并持有100%的股权。B公司的注册资金为RMB1,200万元，现A拟将其对B公司的全部股权转让给C企业，股权交易价款为RMB3,000万元，2018年10月1日协议生效。双方约定：2018年10月1日C向A支付RMB500万元，2019年3月1日支付RMB2,000万元，2019年12月30日支付尾款RMB500万元。
根据国税67号公告第二十条第（二）款之规定，A获得股权转让收入的确认时点为2018年10月1日，那么向税务机关申报纳税的时间就应该在次月15日内即11月15日前。假设不考虑其他可扣除税费的情况下，应纳税所得额为（3,000-1,200）=1,800万元,A需要一次性缴纳股转所得税1,800万元*20%=360万元。
举例二：
境内自然人A在上海投资设立了B公司并持有100%的股权。B公司的注册资金为RMB1,200万元，现A拟将其对B公司的全部股权转让给C企业，股权交易价款为RMB3,000万元，双方约定：2018年9月28日C向A支付RMB500万元，2018年10月1日协议生效，2019年3月1日支付RMB2,000万元，2019年12月30日支付尾款RMB500万元。
本协议下出现了两个时点：协议签订生效时间10月1日，及C向A支付股权转让价款的时间为2018年9月28日（即部分支付股款时），根据国税67号公告第二条第（一）之规定，则本次股转申报缴税的时间应为2018年10月15日前。假设不考虑其他可扣除税费的情况下，应纳税所得额为1,800万元,A需要一次性缴纳股转所得税360万元。
当然，这里涉及的另外一个议题就是，在A（出让方）、B（目标公司）与C（受让方）这三个主体中，由谁进行股权转让所得税的扣缴？根据现行税法相关规定，通常是由受让方C作为扣缴义务人，贝斯哲将在后续文章中对此进行分析。
另外需要提醒的是，本文所指的自然人，当然也包括了当股权出让方为境外自然人的情形。
